Поговорим о необоснованной налоговой выгоде

Одним из видов налоговых нарушений является необоснованная налоговая выгода. Если попытаться дать определение, то это — уменьшение налога (его зачет, возврат) в ситуации, когда формально право у налогоплательщика на такое уменьшение есть, но из-за совокупности рисков и недостатков в деятельности контрагента и сделки с ним налоговый орган может отказать в уменьшении и предъявить претензии.

Как налоговая доказывает необоснованную выгоду

Как правило, риски необоснованной налоговой выгоды возникает в случаях применения пониженных налоговых ставок, налоговых льгот, освобождения от налогообложения, применения выгодных условий международных договоров, а также в случаях дробления бизнеса для применения спецрежимов. В перечисленных выше ситуациях налоговая инспекция оценивает, не созданы ли искусственно условия для применения льгот, чтобы уменьшить налоги.

Уменьшение налогов считается правомерным, если одновременно выполняются следующие условия:

  • уменьшение налога не является основной целью сделки;
  • обязательство исполнено непосредственно контрагентом по договору или лицом, которому оно передано в силу закона или договора.

Если оба условия одновременно выполняются, то налог уменьшить можно.

Если же налоговая установит, что хотя бы одно из условий не соблюдено или налог не уплачен умышленно, то она доначислит налог и выставит штрафные санкции.

Отметим, что доказывать необоснованность налоговой выгоды должна налоговая инспекция.

В законе не закреплено, какие критерии и обстоятельства должна учитывать инспекция в ходе выяснения того, было ли целью сделки получение налога из бюджета. Вместе с тем часть из них приведена в соответствующих письмах ФНС России.

Так, при оспаривании цели делового характера сделки налоговая, как правило, доказывает, что сделка не имеет разумной хозяйственной необходимости или является частью схемы, главная цель которой — уменьшить налоги.

Требование об исполнении сделки непосредственным контрагентом по договору либо лицом, которому обязанность исполнения передана в силу закона или договора, направлено на борьбу с получением необоснованной налоговой выгоды за счет организации формального документооборота с «техническими» компаниями, которые не ведут реальную деятельность и не уплачивают налоги. Для выявления таких компаний инспекции рассматривают ряд признаков, указывающих на недобросовестность контрагента.

Прежде чем сделать вывод о том, что сделка исполнена не тем контрагентом, который заявлен в документах, налоговая должна доказать, что контрагент не исполнял сделку или что ее исполнило другое лицо либо сам налогоплательщик. Для этого применяется весь спектр проверочных мероприятий, таких как осмотр территории, допросы свидетелей, истребование документов, анализ хозяйственной деятельности, исследование пропускного режима и т.п.

После сбора доказательства того, что сделка исполнена не тем контрагентом, который заявлен в документах, инспекция оценивает, намеренно ли налогоплательщик заключил договор с такой компанией с целью получить необоснованную налоговую выгоду. Для этого налоговая анализирует следующие обстоятельства:

  • была ли проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента;
  • не свидетельствует ли поведение сторон о том, что сделка носила формальный характер. В частности, оцениваются документы по сделке на предмет их полноты и отсутствия ошибок и недочетов, указывающих, что у налогоплательщика не было намерения отстаивать свои права в случае, если сделка не будет исполнена должным образом. О формальном участии в ней «технической» компании могут свидетельствовать, например, факты, которые подтверждают, что ее представители не принимали участие в переговорах о сделке и принятии ее исполнения.

Если сделка фактически имела место, хотя и была исполнена ненадлежащим лицом, налогоплательщик может в ходе налоговой проверки представить сведения и документы, позволяющие установить реального исполнителя и параметры спорной операции. В частности, это могут быть данные об аналогичных документально подтвержденных операциях налогоплательщика, заключения экспертов, документы, которые подтверждают рыночную стоимость товаров (работ, услуг). Если доказательств достаточно, налоговые обязательства будут определены расчетным способом исходя из них.

Если же инспекция докажет, что налогоплательщик намеренно заключил договор с «технической» компанией, то в признании расходов и налогового вычета будет отказано полностью. Расчетный способ определения налоговых обязательств в этом случае неприменим.

Налогоплательщик имеет право отстаивать правомерность своей позиции. Активная и аргументированная позиция в этом случае может положительно повлиять на исход разбирательства, особенно в части подтверждения того, что структура сделок и взаимоотношений с контрагентами преследует деловую цель и обусловлена хозяйственной необходимостью.

Последствия необоснованной выгоды

Если в результате всех разбирательств необоснованность выгоды доказана, то для налогоплательщика возможны следующие последствия:

  • доначисление налога, пеней, взыскание штрафа за неуплату налога по ст. 122 Налогового кодекса РФ. Сумма штрафа составляет 20% от размера недоимки, а при установлении умысла в действиях налогоплательщика — 40%. Налоговые инспекции уделяют особое внимание именно установлению умышленных действий;
  • административный штраф за непредставление сведений, необходимых для налогового контроля, а также за грубое нарушение бухгалтерского учета (отчетности);
  • привлечение к уголовной ответственности, в случаях, если размер недоимки оказывается существенным.

Какая выгода является обоснованной

Налоговый кодекс РФ не содержит таких понятий, как «обоснованная налоговая выгода» или «необоснованная налоговая выгода».

Поэтому понятие обоснованной выгоды можно вывести из широко применяемого на практике понятия необоснованной выгоды.

Таким образом, обоснованная выгода — это уменьшение налога (в частности, за счет уменьшения налоговой базы, применения вычетов) либо его зачет, возврат, возмещение в ситуации, когда налогоплательщик действительно имеет на это право, а не злоупотребляет таким правом (не создает формальных условий для получения налоговой выгоды).

Налоговая выгода считается обоснованной, если налогоплательщик соблюдает положения ст. 54.1 Налогового кодекса РФ и другие требования налогового законодательства, в том числе:

  • не искажает данные о своих операциях и объектах обложения в налоговом, бухгалтерском учете и в налоговой отчетности. В частности, не учитывает при расчете налогов операции, которых не было в действительности;
  • обязательства по сделкам, в которых он участвует, исполняют именно те лица, которые указаны в договоре (либо лица, которым передано исполнение обязательства по закону или по договору). Если, например, налогоплательщик использует в сделках компании, которые не ведут реальной деятельности, не платят налоги, или намеренно работает с контрагентами, которые уклоняются от уплаты НДС с помощью таких «технических» компаний, то налоговую выгоду могут признать необоснованной;
  • не совершает сделки, у которых основной целью является неуплата (неполная уплата, зачет, возврат) налогов, а также не искажает юридическую квалификацию сделок ради этих целей. В частности, не совершает притворных сделок, не использует схемы «дробления бизнеса», чтобы применять спецрежимы налогообложения.

Особенности необоснованной выгоды по НДС

Налоговую выгоду по НДС можно рассмотреть отдельно.

При оценке налоговой выгоды по НДС инспекция проверяет, не было ли главной целью сделки зачесть НДС или вернуть его из бюджета. Для этого инспекция:

  • во-первых, проверит добросовестность налогоплательщика (когда создана организация, не связана ли организация с контрагентом, а также другие обстоятельства);
  • во-вторых, проверит контрагента: зарегистрирован ли он в ЕГРЮЛ, не массовый ли у него адрес регистрации, реален ли учредитель, ведет ли организация деятельность и т.д. Если контрагент нарушил налоговое законодательство, это не является самостоятельным основанием для отказа в зачете или возврате НДС. Инспекция должна доказать, что налогоплательщик знал о противоправных действиях контрагента и извлекал из них выгоду в ущерб бюджету.

Налоговая инспекция проверит всю совокупность взаимоотношений между налогоплательщиком и контрагентом на предмет того, преследовала ли сделка деловую цель и (или) не является ли она частью схемы, направленной на незаконный зачет или возврат НДС из бюджета. При наличии признаков такой схемы налоговая может проследить движение денежных средств по цепочке контрагентов. Если при этом будет доказано, что конечной целью операций является получение выгоды в виде зачета или возврата НДС, то в нем будет отказано, даже в случае, если непосредственный контрагент налогоплательщика реально исполнил сделку.